[摘要]宿迁代账2017（第四届）全球租赁业竞争力论坛”于9月11日-13日在天津举行，论坛主题为“新监管与新机遇：租赁业进化论”，国家会计学院教授谢军蓉出席并发言。
谢军蓉：新版会计准则颁布 严格监管时代到来了分享
2017（第四届）全球租赁业竞争力论坛”于9月11日-13日在天津举行，论坛主题为“新监管与新机遇：租赁业进化论”，国家会计学院教授谢军蓉出席并发言。
以下为发言实录：
谢军蓉：会计准则作为融资租赁四大支柱之一，对融资租赁发展起着非常重大的作用，2016年1月13日国际快会计准则理事委员会颁布了新修订的会计准则，这意味着更加严格，监管时代到来了。
下面由我介绍一下新准则修订的内容以及能够给我们带来报表以及报表之外的变化。
介绍一下2016年1月13日新版《会计准则》修订的主要内容。
目前租赁业务遵循的是21号，这个《租赁准则》和《国际会计准则》IAS17是并行的，分成融资租赁和经营租赁两大类，相应的会计处理也是分别进行的，如果业务划进了融资租赁，意味着这个业务是要资产负债表上反映为资产和负债，租赁来的资产，需要资产和企业自有的资产一样列示在资产负债表的左方作为资产列示，应付租赁款作为一项负债列示在资产负债表的右方。如果是经营租赁就不需要做这样的列示，只需要在利润表上把租赁费用作为租金费用直接列示就行了，如果是业务划作融资租赁这一类，资产负债表上就会作为自有资产一样列为资产，列示资产作为负债列示，利润表上如果是资产就要提取折旧费用，租赁负债是需要提取利息费用。跟它相对应的，如果是这个业务划作了经营租赁这一类，资产负债表上就没有列示，在利润表上只是列示为一项费用处理。这样的一种会计处理方法是基于风险和报酬分类进行的，这样分类我们可以看到，基本上是相同的租赁业务在经过这样一个分类之后进到了两个不同的天地，如果是融资租赁业务，企业的资产和负债数额都要高于经营租赁的业务，这样一种分类以及相应的会计处理方法就导致租赁本身业务相同的业务，但是由于分类不同，承租人的报表上反映出了不同的内容，一旦融资租赁企业的负债率就会大大上升。
同样的业务不能够相同处理，这个问题引起了业界，特别是投资人在阅读会计报表时的一些困惑，经营租赁在报表上是看不到这些租赁资产、租赁负债，而融资租赁的这些客户他们的业务都在表上，同样的业务这么高的负债率，而经营租赁又完全看不到这些业务，这个对阅读报表的人来说，中间这个困惑就比较大，所以对这样一个租赁的分类以及相应的会计处理，人们的质疑声音是非常大的。这个从《会计准则》的理解，人们也认为同样的业务不能相同的处理，这不符合基本的《会计准则》，《会计准则》的可比性受到了质疑。会计报表的透明性，很多人读不懂这两类业务所产生的差异，这种透明性也得到了很多人的质疑，产生了很多困惑，所以在这样一个前提下，国际会计准则理事委员会在经济危机之后下决心要改革《租赁会计准则》。
《租赁会计准则》起因是由于金融危机，金融危机之后很多人对于表外融资、特殊目的实体所导致的报表不能够展现这种现象质疑声非常大，以至于安然事件之后、安达信的破产，人们对《租赁会计准则》在报表的可比性、透明性质疑声非常大，在2008年G20会议上达成一致的意见，要求国际会计准则理事委员会提供一个高质量的会计准则，提出来修订四项会计准则，金融工具、收入、保险和租赁，今年看这四项准则的修订任务都完成了，我们国家金融工具、收入、保险这三个准则业完成了，《租赁准则》是去年国际会计准则理事委员会颁布了新的，但是中国的准则还没有出来，但是在紧锣密鼓的制定之中。租赁的准则比前面三个准则实施日期要晚一年，晚一年的考虑是四项准则同时出台，对执业者挑战比较大，所以把租赁稍微往后一些，给大家一个缓冲，不要有这么多的冲突。
刚才我们谈到，现行租赁准则最大的弊端是相同的业务不能进行相同的处理，影响了报表的透明性和可比性，所以国际会计准则理事委员会修订《租赁准则》最大的目标就是要实行相同的业务、相同的处理。具体的来说就是经营租赁和融资租赁要按照相同的办法来处理，也就是我们业界简称的“两租合一”，今后不再区分经营租赁和融资租赁了，这是我们进行租赁准则修订最初的目的、最根本的目的，我们不管怎么讨论这个准则，不管哪个方面反对ISB都要坚持的一个目标。
《租赁准则》修订的过程是非常艰难的过程，2006年ISB和国际会计准则理事委员会成立联合工作组，一直到颁布准则，中间经历了十年过程，2010年ISB曾经出了征求意见稿，出来之后全球内反馈的声音非常大，以至于ISB收到了800多封反馈意见书，在2013年ISB又颁布了第二个征求意见稿，还是受到了非常大的反对的声音、质疑的声音，有600多封反馈意见书，前面的800多封也好、600多封也好，他们对《租赁准则》的讨论集中在什么地方？两个层面。
一、理论层面，这个层面侧重在对租赁的认识，比如说什么是租赁？租赁的范围有多大？它是不是租赁？这个合同怎么认定？我们这个《租赁准则》到底应该覆盖哪些业务？租赁期怎么确定，折现率应该如何选取？这些问题都不是会计技术问题，都是对租赁本质的认识，这一部分的讨论占据了反馈意见书当中的绝大部分的内容。
二、会计制度上，承租人的会计处理、出租人的会计处理，关于这部分的讨论也有但不是特别多，反映了对这些业务会计处理技术是成熟的，但是人们对租赁的认识是不成熟的，以至于在后期修订的时候，我们的很大篇幅是在修订租赁的基础理论、租赁的定义、租赁的范围、租赁的拆分、租赁的豁免，都是在这些方面来下文章，在承租人会计处理、出租人会计处理上并没有太多的笔墨落在这些点上。
按照新修订的《会计准则》修订点在两个地方，一个是修订租赁的定义，把新的定义为什么是租赁？租赁是在议定的期间内让渡控制特定资产使用的权利以获取对价的合同。原来的定义是“让渡资产使用权”，强调了控制，强调了特定资产，它的目的就是要控制和非控制，一项租赁和一项服务产生的差一点，如果这个资产你是能控制的，在这个基础上可以产生租赁的合同、租赁的协议，如果这个资产上是不能控制的，你产生的合同只能是服务的合同。
这是租赁区别与服务合同最根本的一点。由于这样的差别，使得我们新准则和旧准则在覆盖范围的时候就是所有的服务都将不出现在租赁合同里面，要单独进行拆分。说到合同的拆分，不仅仅是《租赁准则》提出了这样的要求，今年《收入准则》《保险准则》都出台了，如果各位留意会看，《租赁准则》提出来合同要拆分，不同的产品成分要对应不同的合同，进行不同的成本配比，在《保险准则》当中提出了不同产品成分要进行不同的拆分，所以合同拆分从会计上讲要费用成本跟会计要配比，要实行配比原则，这是这一轮《会计准则》修订一个共性的问题。在《租赁准则》当中也是这样来体现的。
同时，最大的一个点，这次的新准则在承租人处理当中不再区分融资租赁和经营租赁，所有的租赁除了豁免的部分全部上表，也就是按照以前融资租赁的处理办法，所有的资产都要列示为资产，所有的应付租赁款都要以租赁负债的形式列示在资产负债表的右方，利润表上的展示也跟以前《融资租赁处理办法》是完全相同的。
在承租人会计处理当中，原来的经营租赁处理就没有了，只保留了融资租赁的处理方法，原来的经营租赁部分转换为融资租赁的处理办法。豁免部分除外，豁免的是哪两部分？短期租赁和低价值租赁，短期租赁《国际会计准则》给的指标是一年以下的租赁，低价值租赁给的参考指标是5000美金以下的，除了低价值租赁和短期租赁之外，所有的租赁都要上表，这是我们本轮《租赁准则》修订最大变化的点。
在这样一个变化下，我们看资产和负债表，这时候对于以前有很多经营租赁的企业来说，它的报表变化也是非常大的，为什么？这时候它的费用的处理，经营租赁下原来的资产是不上表的，现在上表，这时候资产的幅度要上升。负债的数额要上升，在损益表上，原来只是把所有经营租赁作为租金费用一笔来处理，现在资产要提取折旧费用，负债要产生利息费用。右边用红色表现的是现在经营租金费用，前期到后期是一条直线，是均衡的。新准则下是两个费用，一个是使用权资产的折旧费用，一个是租赁负债的利息费用，也就是蓝色部分显示出来的，从总的费用来看，会出现前高后低的变化，这是利润表的变化。
我们直观的看一下新准则出来以后报表变化，在资产负债表上，原来比较多的采用经营租赁的企业，承租人的报表会增加使用权资产表示租赁来的资产，资产负债表的右方会增加租赁负债。新准则同时对出租人没有做调整，出租人保持现行的办法不变，仍是保持经营租赁和融资租赁的办法，这样出租人的报表它的资产负债表上，如果是经营租赁仍然列示为应收租赁款。原来的经营租赁现在经营租赁下，它的标的资产还会保留在出租人的报表之上。直观的看一下它的数据，租赁负债会上升，所有者权益会下降。利润表，折旧费用会上升，税前利润在初期会出现下降的趋势。现金流量表，现金流总体是不发生变化的，但是会发生结构性的变化，这个结构性的变化取决于承租人对会计政策的选择和安排，由于报表发生了变化，相应的财务指标也会发生相应的改变，比如负债和权益的比重会大大的上升，它的利息偿付比例就会下降，它的资产报酬率在初期也会出现下降，这样一个下降它对于承租人来说是一个挑战，一个报表是一个企业财务状况的外在表现，当它的报表出现了一系列的变化之后，它和外界的一些财务关系也就会产生变化，这个变化就像多米诺骨牌一样，财务数据的变化是第一张牌，它的财务指标变化，财务指标变化之后当负债率上升，承租人借款的时候，借款成本要不要上升？和投资者的关系要不要发生相应的改变？它进入资本市场再融资的难度会不会发生改变？它相应的税收反应也会出来。中国很多都是国有企业，这对于企业领导人的考核指标要要发生变化？配合着新准则的变化，我们的IT系统要不要变化？像多米诺骨牌一样，报表的数据是我们触动其变化的第一张牌，后面一系列的变化应运而生。
承租人的变化还是中间环节，这些变化之后承租人会做什么样的反应？它的决策是不是依然保持在旧准则的状态之下，这也是需要出租人考虑的问题，如果他们调整了他们的租赁业务结构，承租人是不是就会遇到非常大的挑战，出租人如何来调整我们的战略部署呢？或者说新准则来了，它给了出租人一个非常大的挑战，你可能面临着承租人改变它业务结构、业务决策的局面，再这样的一个局面、这么大的一个挑战面前，我们出租人如何应对？这是不是我们需要提前思考的一个问题？尽管中国的会计准则还没有出来，尽管新的准则要等2019年1月1日才开始实施，但是这些影响已经悄悄的来的，当我们2019年1月1日开始实施新准则的时候，我们的比较数据是需要2018年1月1日的，现在我们距离2018年1月1日也只有4个月的时间，这个过程当中，按照新的租赁定义如何调整你的租赁合同？你如何去修改你的IT系统？你的人是不是学会了新的准则，能够适应新准则下的工作呢？所以先得培训一下人，而这时候中国的准则还没有出来呢，我们去学习什么？我们怎么样去准备？这些给我们出租人的时间非常短，但是我们的任务是非常重的。而且我们还注意到，新的租赁准则不同于其他的准则，它给了一个过渡的办法，用非常大的篇幅来介绍新准则的过渡，在新准则过渡当中我们面临的调整是非常大的，这些调整如果我们做得不适当，就意味着企业要付出高昂的成本。所以时间、成本，这是我们需要提前布局的，在这之前我们首先要学会这些新的准则，它给我们带来了哪些变化，这也是本届论坛为什么把会计准则作为一个话题放到大家面前的一个原因。
以上是我的展示，我的演讲就到这里。谢谢各位。